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稅收籌劃 |
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| 自建行為計(jì)稅價(jià)格存在的問(wèn)題及建議 |
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出處：法律顧問(wèn)網(wǎng)·涉外coinwram.com
時(shí)間：2011/10/3 18:29:36 |
根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（簡(jiǎn)稱《實(shí)施細(xì)則》）第五條 、第二十五條規(guī)定：?jiǎn)挝换蛘邆�(gè)人自己施工建造（自建）建筑物用于銷售時(shí)，其所發(fā)生的自建行為視同發(fā)生應(yīng)稅行為繳納營(yíng)業(yè)稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。但是，這里的自建行為視同銷售與用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資等視同銷售不同，它是有自建建筑物銷售價(jià)格的。那么，這時(shí)的自建行為計(jì)稅價(jià)格又應(yīng)該如何確定呢？ 根據(jù)《實(shí)施細(xì)則》第五條、第二十條規(guī)定，納稅人發(fā)生自建行為無(wú)營(yíng)業(yè)額的，按以下順序確定其營(yíng)業(yè)額：
（1）按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定。
（2）按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定。
（3）按自建工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）公式核定。其成本利潤(rùn)率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。
但目前執(zhí)行起來(lái)至少存在三個(gè)問(wèn)題：
一是“納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格”和“其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格”很難確定。一方面，自建建筑物與生產(chǎn)其它商品不同，它是一次建成（若干座或棟），分單元銷售的，既使納稅人自己有近期銷售價(jià)格也是銷售不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格，無(wú)法進(jìn)行劃分；另一方面，建筑物因坐落的地段不同，土地價(jià)格、拆遷費(fèi)用及設(shè)計(jì)要求等都所有不同，因而建筑成本差距很大，即使有同行業(yè)的平均價(jià)格，也無(wú)法對(duì)比，相差甚遠(yuǎn)；第三是，在同一城市發(fā)生的自建行為也很少。
二是計(jì)稅成本包含的內(nèi)容不是很明確。一方面根據(jù)《實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的行為為混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅，如果納稅人分別核算了銷售的自產(chǎn)貨物和自建勞務(wù)，那么，自建成本也就不包括使用的自產(chǎn)貨物價(jià)格了。另一方面，根據(jù)《實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。”
這里需要注意的是：一般情況下，建筑企業(yè)承攬的建筑工程，其成本和營(yíng)業(yè)額中應(yīng)該包括構(gòu)成建筑物實(shí)體的原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款等，但按上述規(guī)定，建筑企業(yè)在提供建筑業(yè)勞務(wù)時(shí)銷售自產(chǎn)貨物單獨(dú)核算的不征收建筑營(yíng)業(yè)稅，與建設(shè)部門(mén)結(jié)算時(shí)也是單獨(dú)結(jié)算，不列入建筑勞務(wù)成本和營(yíng)業(yè)額中，再加上不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款，其建筑營(yíng)業(yè)額中就少了一大塊，那么，自建行為這兩部分成本包括不包括呢？答案是應(yīng)該包括，但沒(méi)有明確的法律依據(jù)。
三是《實(shí)施細(xì)則》第二十條雖然規(guī)定自建行為的成本利潤(rùn)率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定，但目前多數(shù)都沒(méi)有明確，只有《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第七條規(guī)定，企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率確定時(shí)，其成本利潤(rùn)率不得低于15%，具體自建行為的成本利潤(rùn)率也沒(méi)有明確。
因此，到目前為止，自建行為計(jì)稅價(jià)格的確定方法還沒(méi)有真正明確到位。
鑒于此，筆者提出以下建議：
1、自建行為的成本應(yīng)該包括構(gòu)成建筑物實(shí)體的一切設(shè)備價(jià)款，包括自制設(shè)備和外購(gòu)設(shè)備。
2、明確自建行為和非自建行為的成本利潤(rùn)率，并明確當(dāng)自建產(chǎn)品的實(shí)際成本利潤(rùn)率超過(guò)兩者“法定”利潤(rùn)水平時(shí)的具體分配方法，以防止人為調(diào)節(jié)自建行為計(jì)稅價(jià)格情況。
3、在計(jì)稅價(jià)格的確定方法上，除《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的方法外，還應(yīng)該使用成本費(fèi)用分配法。
因?yàn)�，根�?jù)《實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生自建行為其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。但是，在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，銷售自建建筑物的價(jià)格已經(jīng)確定，只是分不清自建行為的價(jià)格是多少，在這種情況下，確定其自建行為的計(jì)稅價(jià)格就應(yīng)該根據(jù)自建和開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)兩個(gè)環(huán)節(jié)的成本費(fèi)用確定。其公式為：
自建行為計(jì)稅價(jià)格＝自建建筑物銷售收入×自建行為成本費(fèi)用÷（自建行為成本費(fèi)用＋開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用）
按照《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第二十七條規(guī)定，自建行為成本費(fèi)用應(yīng)該包括建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)和公共配套設(shè)施費(fèi)等；開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用包括土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)等。
例如：某房產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司銷售自建樓房一棟，取得收入3900萬(wàn)元，該樓房自行建筑安裝工程費(fèi)1700萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用1300萬(wàn)元，其自建行為的計(jì)稅價(jià)格為：
3900×1700×（1700＋1300）＝2210萬(wàn)元
總之，自建行為計(jì)稅價(jià)格及與之相關(guān)的成本費(fèi)用構(gòu)成問(wèn)題，應(yīng)予盡快明確，以減少執(zhí)行中的偏差。
來(lái)源: 中國(guó)稅網(wǎng)
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